L'Iva nella cessione di immobile in costruzione dipende dal suo stato oggettivo | Geometra.info

L’Iva nella cessione di immobile in costruzione dipende dal suo stato oggettivo

Uno studio del Consiglio Nazionale del Notariato critica la giurisprudenza della Corte di Cassazione

Immobile in costruzione
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Lo Studio n. 181/2017/T del Consiglio Nazionale del Notariato analizza la nozione di ‘immobile in corso di costruzione’ in relazione alla disciplina Iva applicabile alla cessione di fabbricati  e critica la recente giurisprudenza della Corte di Cassazione (sentenze n. 22757/2016, n. 3499/2016 e n.22138/2017). Lo studio esamina la tassazione dell’atto di trasferimento di un immobile in costruzione, in relazione allo stato oggettivo dell’immobile e non alla natura del soggetto acquirente o alle modalità di utilizzo del fabbricato acquistato.
Secondo l’art. 10, comma 1, nn.8-bis e 8-ter del Dpr n. 633/1972 (cd. Decreto Iva) le cessioni di fabbricati (abitativi o strumentali) sono esenti da Iva, salvo specifiche ipotesi, solo se la cessione riguarda beni ultimati ovvero di beni usciti dal circuito produttivo e in relazione alla qualifica dell’impresa cedente, alla qualificazione per natura (abitativo e/o strumentale) dell’immobile e dal decorso di un quinquennio dall’ultimazione dei lavori di costruzione e/o di ripristino. La cessione di un fabbricato effettuata prima della sua ultimazione, invece, è assoggettata a Iva con applicazione dell’imposta di registro e delle imposte ipotecarie e catastali in misura fissa (Circolare 12/E del 1 marzo 2007 dell’Agenzia delle Entrate).

L’Iva sulle cessioni di immobili

Per le cessioni di abitazioni l’Iva si applica obbligatoriamente in caso di cessioni effettuate da imprese costruttrici, o da imprese che vi hanno effettuato interventi di recupero (restauro, risanamento conservativo, ristrutturazione edilizia ed urbanistica), entro 5 anni dall’ultimazione dei lavori; su opzione in caso:
a) di cessioni effettuate da imprese costruttrici, o da imprese che vi hanno effettuato interventi di recupero, dopo 5 anni dall’ultimazione dei lavori di costruzione o ristrutturazione;
b) di cessioni di alloggi sociali (Dm 22 aprile 2008), effettuate da qualsiasi impresa (anche non costruttrice o ristrutturatrice).
Per le cessioni di immobili strumentali l’Iva si applica, oltre nei casi suddetti, anche su opzione in caso di cessioni effettuate da qualsiasi impresa (anche non costruttrice/ristrutturatrice).

La nozione di immobile in corso di costruzione

A parte la circolare citata sopra, l’Agenzia delle Entrate non ha mai fornito un’esplicita definizione di immobili in corso di costruzione. La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 23499/2016, ha collegato la nozione di immobile in costruzione alla posizione soggettiva dell’acquirente, affermando il principio secondo cui, in caso di cessione di un immobile non abitativo in costruzione al privato-consumatore finale, l’effettiva ultimazione dei lavori, a cui è legato il riconoscimento dello status di fabbricato strumentale, e il conseguente regime fiscale (esenzione dall’Iva, imposte di registro in misura fissa pari a euro 200, ipotecaria pari al 3%, e catastale pari all’1%) coincide con l’atto di acquisto.

Secondo la Suprema Corte, l’atto di compravendita determinerebbe l’interruzione del ciclo produttivo dell’immobile, che quindi va considerato un bene strumentale “non suscettibile di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni”, anche nell’ipotesi in cui, successivamente all’atto di trasferimento, l’acquirente consumatore finale appalti ad un’altra impresa (o all’impresa cedente) i lavori di completamento del fabbricato.  Tale interpretazione, secondo il Notariato, fondata sulla finzione che la cessione effettuata in favore di un privato coincida con il momento di ultimazione o completamento dell’immobile,  in realtà, non modifica la situazione di fatto dell’immobile in costruzione, che non può mutare in ragione della natura del soggetto acquirente l’immobile e delle modalità di utilizzo del fabbricato oggetto di acquisto.

La situazione oggettiva dell’immobile e il consumatore finale

La posizione espressa dalla Corte di Cassazione, secondo il Notariato, non è condivisibile in quanto la nozione di immobile in corso di costruzione è rappresentata da una situazione oggettiva che riguarda l’effettivo stato in cui si trova il fabbricato; non è sufficiente la semplice richiesta delle autorizzazioni amministrative per l’esecuzione dell’intervento mentre è essenziale lo stato effettivo dell’immobile ovvero l’inizio dell’intervento stesso, con l’apertura del cantiere.
Si deve considerare ultimato l’immobile per il quale sia intervenuta da parte del direttore dei lavori la relativa attestazione, che di norma coincide con la dichiarazione da rendere in catasto ai sensi degli art.23 e 24 del Dpr n.380/2001. È ultimato, inoltre, il fabbricato concesso in uso a terzi, con i fisiologici contratti relativi all’utilizzo dell’immobile. Anche in assenza della formale attestazione di ultimazione rilasciata dal tecnico competente, si presume che l’immobile presenti tutte le caratteristiche fisiche idonee a far ritenere l’opera di costruzione o di ristrutturazione completata, essendo idoneo al consumo.
La qualificazione automatica di consumatore finale come impresa risulta in pieno contrasto con le indicazioni dell’Agenzia delle Entrate (circolari n. 14/E/2015 e n. 12/E/2007),  secondo cui, se l’immobile non è stato ancora completato, non è idoneo all’uso e la posizione soggettiva dell’acquirente non assume alcun rilievo.
Inoltre, anche se la fuoriuscita del bene dal circuito produttivo si realizzasse a seguito della cessione del fabbricato nei confronti di un consumatore finale, la mancata decorrenza del termine quinquennale darebbe in ogni caso luogo all’imponibilità dell’operazione.
Sotto il profilo fiscale, quindi, la cessione del fabbricato non ultimato (abitativo o strumentale) è sempre soggetta ad Iva ed è esclusa dall’ambito applicativo dell’art. 10, co.1, nn.8-bis e 8-ter del Decreto Iva.
Sui temi legati alle agevolazioni Iva c’è anche un recente interpello all’Agenzia delle Entrate sugli Edifici Tupini.

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