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Contratto di subappalto: quando si applica il reverse charge

Il nostro esperto ci illustra i casi in cui è possibile applicare il reverse charge nel contratto di subappalto

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Per individuare il settore edile, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che occorre far riferimento ai codici della sezione F (“Costruzioni”) della tabella ATECOFIN (2004) – ora codici ATECO 2007 – e per meglio dire:
• lavori generali di costruzione;
• lavori speciali per edifici e opere di ingegneria civile;
• lavori di completamento del fabbricato;
• lavori di installazione in esso dei servizi.

Sono, inoltre, inclusi i nuovi lavori, le riparazioni, i rinnovi e restauri, le aggiunte e le alterazioni, la costruzione di edifici e strutture prefabbricate in cantiere e anche le costruzioni temporanee.

Sempre secondo l’interpretazione dell’Agenzia delle Entrate sono, invece, escluse le seguenti attività non comprese nei codici della sezione F della tabella ATECOFIN:
• installazione e manutenzione di prati e giardini;
• costruzione o installazione di attrezzature industriali;
• pulizia di immobili.

L’istituto del reverse charge va applicato nelle ipotesi in cui i soggetti subappaltatori rendano servizi, compresa la manodopera, ad imprese del comparto dell’edilizia che si pongono quali appaltatori o, a loro volta, quali subappaltatori, in relazione alla realizzazione dell’intervento edilizio.

Al riguardo l’Agenzia delle Entrate con la Circ. n. 37/E del 29 dicembre 2006 ha chiarito che il reverse charge torna applicabile nel caso in cui ricorrano, allo stesso tempo, i presupposti di seguito elencati:
• la prestazione di servizi deve avere natura “edilizia”. Restano, invece, escluse dal reverse charge le prestazioni d’opera intellettuale, rese da professionisti (ad es. prestazioni rese da ingegneri, architetti, geometri, ecc.), che per la loro natura non possono essere definite come prestazioni di manodopera, e risultano comunque estranee alle tipologie di attività considerate dalla norma, nonché le forniture di beni con posa in opera sempre che il prezzo dei beni sia prevalente rispetto al costo totale dell’operazione e che la prestazione di servizi consista nella mera posa dei beni, senza alterarne la natura;
si deve essere in presenza di contratti di subappalto o d’opera. Infatti, va osservato che la disposizione si applica non solo ai subappalti riconducibili alla tipologia dell’appalto, ma anche ai subappalti relativi ai contratti d’opera (come lavori di intonacatura o tinteggiatura) in cui il lavoro personale del prestatore risulta prevalente rispetto all’organizzazione dei mezzi approntati per l’esecuzione del servizio;
sia il subappaltatore che l’appaltatore principale devono operare entrambi nel quadro di un’attività riconducibile al settore edile (ambito soggettivo).

Da quanto sopra è dato desumere che il regime dell’inversione contabile nel settore edile non si applica:
• ai contratti di subappalto in cui l’appaltatore non svolge attività nel comparto dell’edilizia (Circ. n. 11/E del 2007);
• alle prestazioni rese direttamente, in forza di contratti d’appalto, nei confronti di imprese di costruzione o di ristrutturazione poiché il reverse charge si applica solo ai contratti di subappalto. Quindi, a puro titolo esemplificativo, se un’impresa edile che ha acquistato un terreno per costruire un fabbricato ovvero un immobile per la sua ristrutturazione, stipula un contratto d’appalto con una o più imprese che realizzano l’opera, il reverse charge non trova applicazione e la fattura con addebito dell’imposta sarà emessa dall’impresa appaltatrice;
• alle prestazioni di servizi riconducibili ad attività non edili;
• alle cessioni di beni, in quanto la norma fa riferimento unicamente alle prestazioni di servizi, nonché alla manodopera, aventi natura “edilizia”;
• alle prestazioni rese nell’ambito di taluni rapporti associativi non riconducibili allo schema del subappalto come nel caso in cui:
– la società consortile assume la funzione di coordinamento per la gestione unitaria del lavoro e procede al ribaltamento dei costi alle società consorziate consentendo loro di concorrere alle spese in base alle rispettive quote di partecipazione;
– il consorzio di cooperative, affidi l’esecuzione dei lavori ai soci.

Per quanto riguarda l’ambito soggettivo, va precisato innanzitutto che i subappaltatori, laddove rendano servizi nei confronti di imprese del comparto dell’edilizia, hanno l’obbligo di applicare il reverse charge anche se le attività indicate negli anzidetti codici ATECOFIN 2004 (ora ATECO 2007) sono svolte dal subappaltatore in via non esclusiva o prevalente.

Considerato che l’Agenzia delle Entrate stabilisce soltanto per i subappaltatori l’applicazione del reverse charge anche se l’attività nel settore edile è svolta in via non esclusiva o prevalente, sembra ragionevole ritenere che l’istituto dell’inversione contabile non sia invece applicabile nel caso in cui l’appaltatore svolga le anzidette attività in via meramente occasionale.

In altri termini, se il subappaltatore effettua prestazioni che oggettivamente sono riconducibili ad una delle attività edili comprese tra quelle della categoria F dei codici ATECOFIN (ora ATECO 2007), nei confronti di un appaltatore che svolge in via esclusiva o prevalente un’attività che per le caratteristiche sue proprie non può essere classificata in quelle della categoria F dei codici ATECOFIN (ora ATECO 2007), l’istituto del reverse charge non dovrebbe trovare applicazione.

Va da sé, che per effetto del regime in argomento, si rende opportuna una verifica dei codici di attività denunciati all’Agenzia delle Entrate in funzione delle attività che in concreto sono abitualmente esercitate dai soggetti coinvolti nel subappalto in edilizia.

Nella Circ. n. 37/E del 2006 è stato sottolineato che il meccanismo del reverse charge non può trovare applicazione per le prestazioni rese da soggetti che operano in regime di franchigia previsto per i contribuenti minimi dall’art. 32-bis del D.P.R. n. 633/1972, introdotto, a partire dal 1° gennaio 2007, dall’art. 37, commi da 15 a 17, D.L. 4 luglio 2006, n. 223, convertito dalla Legge 4 agosto 2006, n. 248.

Tabella: I casi risolti dall’Agenzia delle Entrate

Descrizione attività Tipologia contrattuale Prassi ministeriale Reverse charge in edilizia?
Prestazioni d’opera intellettuale rese da professionisti Prestazione d’opera Circ. n. 37/E/2006 NO
Costruzione e installazione di infissi (codice 20.30.2, sez. D, Atecofin 2004) Qualsiasi tipologia contrattuale Circ. n. 11/E/2007 NO
Fornitura di armature d’acciaio con posa in opera Fornitura con posa in opera Ris. n. 148/E/2007 NO
Installazione, manutenzione, riparazione di impianto idraulico Subappalto Ris. n. 154/E/2007 SI
Installazione di impianti di allarme Subappalto Ris. n. 164/E/2007 SI
Installazione di soffitti e pareti in cartongesso Subappalto Ris. n. 220/E/2007 SI, sempreché la prestazione sia diretta ad ottenere una struttura diversa dal mero assemblaggio dei materiali utilizzati
Noleggio di attrezzature con manovratore Nolo a caldo Ris. n. 205/E/2007 NO, nel caso in cui il prestatore sia un mero esecutore delle direttive del committente;

SI, nel caso in cui il prestatore esegua i lavori senza vincolo di subordinazione e con obbligo di risultato

Noleggio di attrezzature senza manovratore Nolo a freddo Ris. n. 205/E/2007 NO
Noleggio e installazione di propri ponteggi Noleggio Ris. n. 187/E/2007 NO
Installazione di ponteggi per conto terzi Prestazione d’opera Ris. n. 187/E/2007 SI
Fonte: elaborazione propria da ANCE, dossier fiscali, settembre 2007

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